Журнал о бухучете и налогах для практиков № 15 (923) апрель (III) 2018
В свежем номере журнала «Бухгалтер»:
ОНК от Минфина: безнадежно-простительная
НДС-регистрация: «как считать миллион»
Потерянная вода: облагается ли рентой
Обособленное подразделение с РРО: нужна ли кассовая книга
Налоговые разницы: разъяснения
Автоавария: последствия страховые и учетно-налоговые
Темархив: Энциклопедия ФОПов: начало
Крестьянское счастье
Сельхозпроизводитель 4-й группы ЕН: могут ли у него быть контролируемые операции
Индивидуальная налоговая консультация Государственной фискальной службы Украины от 21.03.2018 г. № 1153/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
Государственная фискальная служба Украины рассмотрела письмо относительно признания хозяйственных операций сельскохозяйственного товаропроизводителя — плательщика единого налога четвертой группы по реализации продукции на экспорт контролируемыми операциями и, руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), сообщает.
Принципы определения операций в качестве контролируемых установлены п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодекса.
В частности, п/п. 39.2.1.1 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодекса установлено, что контролируемыми операциями являются хозяйственные операции плательщика налогов, которые могут влиять на объект обложения налогом на прибыль предприятий плательщика налогов.
В то же время в п/п. 39.2.1.4 п/п. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 Кодекса указывается, что хозяйственной операцией для целей трансфертного ценообразования являются все виды операций, договоров или договоренностей, документально подтвержденных или не подтвержденных, которые могут влиять на объект обложения налогом на прибыль предприятий плательщика налогов, в частности операции с товарами, такими как сырье, готовая продукция и т. п.
Следовательно, признание хозяйственных операций контролируемыми осуществляется для целей начисления налога на прибыль предприятий в случае, если они влияют (могут влиять) на объект обложения налогом на прибыль предприятий плательщика налогов.
Вместе с тем согласно п. 297.1 ст. 297 Кодекса плательщики единого налога, к которым относится и сельскохозяйственный товаропроизводитель, являющийся плательщиком единого налога четвертой группы, освобождаются от обязанности начисления, уплаты и представления налоговой отчетности по налогу на прибыль предприятий.
Хозяйственные операции такого сельхозпроизводителя по реализации сельскохозяйственной продукции на экспорт не влияют и не могут влиять на объект обложения налогом на прибыль предприятий, и в качестве плательщика [он] освобожден от обязанности начисления, уплаты и представления налоговой отчетности по данному налогу.
Таким образом, хозяйственные операции сельскохозяйственного товаропроизводителя, осуществленные им во время нахождения на упрощенной системе налогообложения, не признаются контролируемыми в соответствии со ст. 39 Кодекса.
В соответствии с п. 52.2 ст. 52 Кодекса индивидуальная налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно плательщиком налога, которому предоставлена такая консультация.
От редакции
Налоговики напомнили, что плательщики ЕН 4-й группы — сельхозтоваропроизводители освобождаются от обязанности начисления, уплаты и представления налоговой отчетности по налогу на прибыль предприятий (п. 297.1 НКУ). Они отметили, что хозоперации такого сельхозпроизводителя по реализации сельхозпродукции на экспорт не влияют и не могут влиять на объект обложения налогом на прибыль, поскольку плательщик освобожден от обязанности начисления, уплаты и представления «прибыльной» отчетности. Таким образом, подчеркивают налоговики, хозоперации сельхозтоваропроизводителя, совершенные им во время нахождения на упрощенке, не признаются контролируемыми в соответствии со ст. 39 НКУ.
Согласны. Хотя, заметим, не всегда при ссылке на п. 297.1 НКУ налоговики приходили к правильному выводу.
Например, ГФСУ в письме от 07.04.2016 г. № 7782/6/99-99-19-02-02-15 (см. извлечение из него в «Бухгалтере» № 17'2016 на с. 12) признавала, что сельхозники 4-й группы согласно п. 297.1 НКУ освобождаются от обязанности начисления, уплаты и представления «прибыльной» отчетности, но не освобождаются от уплаты налога на репатриацию, а значит, в случае его выплаты должны представлять декларацию по налогу на прибыль предприятия.
Мы, кстати, с этим никогда не соглашались (см. редакционный комментарий к указанному письму там же, на с. 12) и удивлялись, где это налоговики увидели, что плательщики ЕН не освобождаются от уплаты налога на доходы нерезидента?
Сейчас — другое дело: с 01.01.2018 г. в НКУ появился новый п. 297.5, который узаконивает уплату плательщиком ЕН налога на доходы нерезидента в порядке, размере и в сроки, которые установлены разделом III НКУ. И мы, разумеется, больше не спорим по этому вопросу.
Много воды утекло?
Облагаются ли рентной платой объемы воды, которые теряются во время ее транспортировки
Индивидуальная налоговая консультация Государственной фискальной службы Украины от 23.03.2018 г. № 1194/6/99-99-12-02-03-15/ІПК
О рентной плате за специальное использование воды
Государственная фискальная служба Украины на запрос Общества относительно рентной платы за специальное использование воды (далее — рентная плата), руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), сообщает.
Общество проинформировало, что как первичный водопользователь — владелец соответствующего разрешительного документа на специальное водопользование (ст. 42 Водного кодекса Украины) является плательщиком рентной платы (п. 255.1 ст. 255 Кодекса) и осуществляет лицензированную хозяйственную деятельность по централизованному водоснабжению и водоотведению.
Общество, ссылаясь на п. 255.3, 255.4 ст. 255 Кодекса, заинтересовано в определении элементов рентной платы и порядка исчисления налоговых обязательств.
Водопользователи в рамках специального использования природных ресурсов на основании разрешительных документов (далее — разрешение) приобретают единоличное право использования водного объекта для получения экономической выгоды от хозяйственной деятельности, которая согласно национальному классификатору экономической деятельности, идентифицируется как «Забор, очищение и поставка воды», например от производства питьевой воды, которое согласно ст. 1 Закона Украины «О питьевой воде, питьевом водоснабжении и водоотведении» предусматривает использование воды, забранной из источника питьевого водоснабжения, с целью применения технологических операций по доведению качества воды до требований в отношении питьевой воды с последующей реализацией.
Порядок исчисления плательщиками налоговых обязательств по рентной плате, утвержденный п. 255.11 ст. 255 Налогового кодекса Украины (далее — Кодекс), в частности, определяет, что рентная плата исчисляется плательщиками исходя из фактических объемов использованной воды (подземной, поверхностной) водных объектов, установленных в разрешении на специальное водопользование, лимитов использования воды, ставок рентной платы и коэффициентов.
Очевидно, что объектом налогообложения следует считать общий объем воды, изъятой из водного объекта для целей, определенных в соответствующем разрешении, без уменьшения на объемы, которые имеют или могут иметь место при выполнении хозяйственных операций по транспортировке (поставке) потребителям, которые выполняются не всеми водопользователями.
Исключение из объекта налогообложения [составляют], например, объемы воды, поставляемые плательщиком рентной платы отдельным категориям потребителей, в том числе населению и субъектам хозяйствования для удовлетворения собственных санитарно-гигиенических нужд, указанные в п. 255.4 ст. 255 Кодекса (далее — исключение).
Порядок формирования тарифов на централизованное водоснабжение и водоотведение утвержден постановлением Национальной комиссии, осуществляющей государственное регулирование в сферах энергетики и коммунальных услуг (далее — НКРЭКП), от 10.03.2016 г. № 302, зарегистрирован в Министерстве юстиции Украины 19.04.2016 г. за № 593/28723 (далее — Порядок).
Поскольку действующий Порядок исчисления тарифа на централизованное водоснабжение предусматривает распределение обществом всех понесенных им расходов, в том числе и сумм уплаченной рентной платы, между всеми без исключения категориями потребителей (физическими или юридическими лицами, которые получают или имеют намерение получать централизованное водоснабжение) пропорционально потребленному ими объему воды, то не усматривается возможность определения объемов воды для отдельных категорий потребителей, относительно которых могут быть применены исключения из объекта обложения рентной платой для налоговых обязательств общества.
Индивидуальная налоговая консультация имеет индивидуальный характер и может использоваться исключительно плательщиком налогов, которому предоставлена такая консультация (п. 52.2 ст. 52 Кодекса).
От редакции
Специалисты ГФСУ рассмотрели запрос о порядке исчисления налоговых обязательств по рентной плате за специальное использование воды предприятием, которое осуществляет лицензированную хозяйственную деятельность по централизованному водоснабжению и водоотведению (является первичным водопользователем).
Они обратили внимание на то, что рентная плата исчисляется исходя из фактических объемов использованной воды (подземной, поверхностной) водных объектов, установленных в разрешении на спецводопользование, лимитов использования воды, ставок рентной платы и коэффициентов (п/п. 255.11.2 НКУ).
Налоговики считают, что объектом налогообложения следует считать общий объем воды, который изъят из водного объекта для целей, определенных в соответствующем разрешении на спецводопользование, без уменьшения на объемы, которые имеют или могут иметь место во время выполнения хозопераций по транспортировке (поставке) потребителям, которые выполняются не всеми водопользователями.
Кроме того, поскольку упомянутый в консультации Порядок № 302 предусматривает распределение всех понесенных водопоставщиком расходов (в том числе и сумм уплаченной рентной платы) между всеми без исключения категориями потребителей пропорционально использованному ими объему воды, то, по мнению налоговиков, не усматривается возможность определения объемов воды для отдельных категорий потребителей, в отношении которых могут быть применены исключения из объекта обложения рентной платой (в частности, предусмотренные п/п. 255.4.1* НКУ).
* Согласно п/п. 255.4.1 НКУ рентная плата за спецводоиспользование воды не взимается за воду, использованную для удовлетворения питьевых и санитарно-гигиенических нужд населения, в том числе для удовлетворения исключительно собственных санитарно-гигиенических нужд юрлиц, физлиц-предпринимателей и плательщиков ЕН.
Так запутались, что всех запутали, и ради чего?
НДС-регистрация: включать ли в расчет освобожденные операции
Индивидуальная налоговая консультация Государственной фискальной службы Украины от 07.03.2018 г. № 922/6/99-99-15-03-02-15/ІПК
Государственная фискальная служба Украины рассмотрела обращение относительно определения налогооблагаемых операций для целей регистрации лица в качестве плательщика НДС и, руководствуясь статьей 52 раздела ІІ Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), сообщает.
В соответствии с пунктом 1.1 статьи 1 раздела I НКУ отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, регулируются нормами НКУ.
Полномочия и функции контролирующих органов определяются НКУ, Таможенным кодексом Украины и законами Украины (пункт 41.3 статьи 43 раздела ІІ НКУ). При этом должностные лица контролирующих органов обязаны, в частности, действовать исключительно в соответствии с НКУ и другими законами Украины, другими нормативными актами (подпункт 21.1.1 пункта 21.1 статьи 21 раздела I НКУ).
Правовые основы обложения НДС установлены разделом V и подразделом 2 раздела XX НКУ.
Для целей обложения НДС плательщиками налога являются лица, перечень которых определен подпунктом 14.1.139 пункта 14.1 статьи 14 раздела І и пунктом 180.1 статьи 180 раздела V НКУ.
Согласно подпунктам «а» и «б» пункта 185.1 статьи 185 раздела V НКУ объектом обложения НДС являются операции плательщиков налога по поставке товаров/услуг, место поставки которых в соответствии со статьей 186 раздела V НКУ расположено на таможенной территории Украины.
Вместе с тем в соответствии с подпунктом 197.1.1 пункта 197.1 статьи 197 раздела V НКУ освобождаются от обложения НДС операции по поставке продуктов детского питания и товаров детского ассортиментов для новорожденных по перечню, утвержденному Кабинетом Министров Украины.
Следовательно, операции по поставке продуктов детского питания и товаров детского ассортиментов для новорожденных по перечню, утвержденному Кабинетом Министров Украины, являются объектом обложения НДС, но для таких операций установлен режим освобождения от обложения НДС, определенный подпунктом 197.1.1 пункта 197.1 статьи 197 раздела V НКУ.
При этом следует отметить, что режим освобождения от обложения НДС, определенный подпунктом 197.1.1 пункта 197.1 статьи 197 раздела V ПКУ, применяется не к субъектам, а именно к операции по поставке продуктов детского питания и товаров детского ассортиментов для новорожденных на всех этапах их поставки.
Порядок регистрации лица в качестве плательщика НДС регулируется статьями 180–183 раздела V НКУ и регламентируется Положением о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 14.11.2014 № 1130, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 17.11.2014 за № 1456/26233.
Статьями 181 и 182 раздела V НКУ определены условия для регистрации лица в качестве плательщика НДС, в соответствии с которыми регистрация лица в качестве плательщика НДС может осуществляться как в обязательном порядке, так и по добровольному решению лица.
В соответствии с пунктом 181.1 статьи 181 раздела V НКУ под обязательную регистрацию в качестве плательщика налога на добавленную стоимость подпадает лицо, у которого общая сумма от осуществления операций по поставке товаров/услуг, подлежащих налогообложению согласно разделу V НКУ, в том числе с использованием локальной или глобальной компьютерной сети, начисленная (уплаченная) такому лицу в течение последних 12 календарных месяцев, совокупно превышает 1 млн грн (без учета НДС).
При этом к налогооблагаемым операциям, то есть к операциям, являющимся объектом обложения НДС, для целей регистрации лица в качестве плательщика НДС относятся операции, подлежащие обложению НДС по основной ставке НДС, ставке 7 процентов, нулевой ставке НДС и освобожденные от обложения НДС.
Согласно пунктам 183.1 и 183.2 статьи 183 раздела V НКУ для осуществления такой регистрации лицо не позднее 10 числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором впервые достигнут указанный выше объем налогооблагаемых операций по поставке товаров/услуг, должно подать в контролирующий орган по своему местонахождению (местожительству) регистрационное заявление плательщика НДС по форме № 1-ПДВ (далее — заявление).
Учитывая изложенное, если предприятие осуществляет операции по поставке товаров/услуг на таможенной территории Украины, являющихся объектом обложения НДС (в том числе освобожденных от обложения НДС), общий объем которых в течение последних 12 календарных месяцев превышает 1 млн гривень, то такое коммунальное предприятие согласно требованиям НКУ должно подать в контролирующий орган по своему местонахождению заявление и соответственно зарегистрироваться в качестве плательщика НДС в обязательном порядке.
При этом обращаем внимание на то, что любое лицо, подлежащее обязательной регистрации в качестве плательщика НДС в случаях и в порядке, предусмотренных статьей 183 раздела V НКУ, но не подавшее в контролирующий орган заявление*, несет ответственность за неначисление или неуплату налога на добавленную стоимость на уровне зарегистрированного плательщика налога на добавленную стоимость без права начисления налогового кредита и получения бюджетного возмещения налога (пункт 183.10 статьи 183 раздела V НКУ).
* То есть главное — это подать заявление. А там — может быть бесконечная переписка с налоговиками, которые тоже не очень жаждут иметь хлопоты с такими «плательщиками».— Ред.
От редакции
Как известно, налоговое законодательство всегда устанавливало определенный ценз для обязательной регистрации в качестве плательщика НДС — то есть вновь созданные плательщики не обязаны платить НДС, пока не достигнут определенного объема налогооблагаемых операций за определенный период — последние 12 календарных месяцев. На данный момент объем операций, при достижении которого нужно регистрироваться в качестве плательщика НДС, равен 1 млн грн — согласно п. 181.1 НКУ. В такой объем включается доход от операций по поставке товаров/услуг, подлежащих налогообложению согласно разделу V НКУ.
Что это за операции, подлежащие налогообложению?
Уже не первый год налоговики в своих письмах (см., например, письмо ГФСУ от 12.09.2016 г. № 19610/6/99-99-15-03-02-15 в «Бухгалтере» № 43'2016 на с. 6–7) утверждают, что к налогооблагаемым операциям относятся и операции, освобожденные от обложения НДС.
Но в п. 181.1 НКУ речь идет об операциях, подлежащих налогообложению согласно разделу V!
Как демонстрирует комментируемая консультация, дабы обосновать свой подход, налоговики приравнивают налогооблагаемые операции (о них как раз говорится в п. 181.1 НКУ) к операциям, являющимся объектом обложения НДС. Хотя п/п. 14.1.186 НКУ содержит несколько иное толкование налогооблагаемой операции: «операция, подлежащая обложению налогом на добавленную стоимость».
При таком подходе под обязательную регистрацию в качестве плательщиков НДС подпадают неприбыльные организации (в частности, предоставляющие благотворительную помощь, предусмотренную п/п. 197.1.15 НКУ), поставщики товаров для детей (п/п. 197.1.1 НКУ), поставщики образовательных услуг — детские сады, школы и пр. (п/п. 197.1.2 НКУ), а также другие субъекты хозяйствования, основная деятельность которых — освобожденные от налогообложения операции.
Специалисты обращают внимание на то, что предложенное налоговиками толкование иногда позволяет прийти к абсурдным выводам. Например, основой для распределения налогового кредита по ст. 199 НКУ является условие: приобретенные и/или изготовленные товары/услуги, необоротные активы
«частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — нет».
Если освобожденная от НДС операция, по мнению налоговиков, является налогооблагаемой, то льготники из ст. 197 НКУ не должны применять пропорциональное формирование НДС согласно ст. 199 НКУ — именно по причине осуществления исключительно налогооблагаемых поставок?!
Непонятно, как при предложенном налоговиками подходе будет работать п. 198.5 НКУ, позволяющий уменьшать компенсирующие налоговые обязательства, если
«товары/услуги необоротные активы в дальнейшем начинают использоваться в налогооблагаемых операциях».
В общем, вопросы к некорректному толкованию налогооблагаемой операции, безусловно, есть.
В редакционном комментарии вышеупомянутому письму ГФСУ от 12.09.2016 г. (см. там же, на с. 7) мы отмечали, что, рассматривая подобные споры, суды так и не выработали единой позиции. К сожалению, и сейчас у судебной власти отсутствует единство в толковании сути словосочетания «налогооблагаемая операция» (об этом свидетельствуют, например, определения Вадсуда от 21.10.2015 г. по делу № 804/13061/13-а и от 28.03.2017 г. по делу № 808/978/16).
Так что тем субъектам хозяйствования, которые не намерены пререкаться с налоговиками, придется включать в объемы поставок для обязательной НДС-регистрации, в частности, освобожденные от НДС поставки.
Об этом и многом другом – в журнале «Бухгалтер» Александра Кирша.
Подписка на журнал «Бухгалтер» А. Кирша по тел. 096-809-83-10.
